Страхование автотранспортных средств: учет и налогообложение

Добровольное страхование автотранспортных средств (КАСКО)

Одним из видов страхования имущества является страхование автотранспортных средств от хищения (угона) и ущерба. Для этих целей предусмотрен договор добровольного страхования автотранспортных средств КАСКО (от испанского casco - корпус, остов судна), в соответствии с условиями которого страховая компания обязуется за обусловленную плату (страховую премию) при наступлении предусмотренного в договоре события (страхового случая) возместить лицу, в пользу которого заключен договор (выгодопреобритателю), причиненные вследствие этого события убытки в застрахованном транспортном средстве либо убытки в связи с иными имущественными интересами страхователя (выплатить страховое возмещение) в пределах определенной договором суммы (страховой суммы).
Страховой риск "Хищение (угон)" связан с различными способами пропажи автотранспортного средства (кража, грабеж или разбой).
Страховой риск "Ущерб", как правило, распространяется на полное уничтожение или частичное повреждение транспортного средства вследствие следующих обстоятельств:
дорожно-транспортного происшествия;
противоправных действий третьих лиц;
пожара, взрыва по любой причине, в том числе вызванных повреждением электрооборудования автотранспортного средства;
стихийных бедствий, удара молнии, падения инородных предметов, в том числе снега и льда;
падения в воду и провала под лед;
боя стекол автотранспортного средства, стекол внешних световых приборов, если ущерб причинен в результате попадания какого-либо предмета в процессе дорожного движения.
Конкретные перечни условий возникновения страхового случая устанавливаются страховой компанией в договоре или правилах страхования. При возникновении страхового случая страховая компания принимает на себя расходы по восстановительному ремонту и поставке запчастей для автотранспортного средства, а также по возмещению стоимости автомобиля в случае его угона.

Бухгалтерский учет страховых взносов (страховой премии)

Для отражения расчетов по обязательному и добровольному страхованию имущества предназначен счет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет 1 "Расчеты по имущественному и личному страхованию", аналитический учет по которому ведется по страховщикам и отдельным договорам страхования.
Уплата страховщику страхового взноса (страховой премии) отражается в бухгалтерском учете записью:
Д-т 76, К-т 50 "Касса", 51 "Расчетные счета", 52 "Валютные счета" и др.
Расходы на страхование автотранспортного средства подлежат учету в соответствии с ПБУ 10/99 "Расходы организации". В зависимости от целей приобретения автотранспортного средства расходы на его страхование могут быть учтены либо в составе расходов по обычным видам деятельности, либо прочих расходов (п. 4 ПБУ 10/99).
Расходы на страхование автотранспортного средства относятся к расходам по обычным видам деятельности (п. 5 ПБУ 10/99) и учитываются на счетах:
20 "Основное производство" или 25 "Общепроизводственные расходы" - если автотранспортное средство используется в производственном процессе, для выполнения работ или оказания услуг;
26 "Общехозяйственные расходы" - когда автотранспортное средство используется для управленческих нужд организации;
44 "Расходы на продажу" - если автотранспортное средство используется в процессе реализации продукции (работ, услуг), а также в торговых организациях для организации процесса реализации товаров.
В остальных случаях расходы на страхование автотранспортного средства будут учтены на счете 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 2 "Прочие расходы" (п. 4 ПБУ 10/99).
Согласно п. 18 ПБУ 10/99 расходы организации признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления (допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности).
Затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, учитываются как расходы будущих периодов и подлежат списанию в порядке, устанавливаемом организацией (равномерно, пропорционально объему продукции и др.), в течение периода, к которому они относятся. Так как договор страхования имущества заключается, как правило, на один год, то расходы по нему признаются в бухгалтерском учете равномерно в течение всего строка действия страхового полиса. При этом в целях сближения бухгалтерского и налогового учета целесообразно утвердить в составе учетной политики метод списания расходов на страхование автотранспортных средств, соответствующий требованиям налогового законодательства Российской Федерации.
В бухгалтерском учете производится запись:
Д-т 97, К-т 76.
По мере признания расходов на страхование расходами текущего отчетного периода в зависимости от назначения автотранспортного средства делается следующая запись:
Д-т 20, 25, 26, 44, 91 и др., К-т 97.
Довольно часто возникает вопрос о возможности включения расходов на страхование автотранспортного средства в его первоначальную стоимость, формируемую при поступлении в организацию. Анализ действующего законодательства показал, что такое включение является ошибочным.
В соответствии с ПБУ 6/01 "Учет основных средств" в первоначальную стоимость автотранспортного средства могут быть включены только те расходы на страхование, которые непосредственно связаны с приобретением объекта ОС, например расходы на страхование автотранспортного средства в процессе его транспортировки до организации-покупателя. Вместе с тем расходы на обязательное страхование автогражданской ответственности владельцев транспортных средств (ОСАГО) и иные виды страхования не увеличивают первоначальную стоимость автотранспортного средства, так как связаны с его эксплуатацией, а не приобретением. Кроме того, в качестве дополнительного аргумента можно утверждать, что автотранспортное средство вполне может использоваться в деятельности организации и без страховки.

Налоговый учет страховых взносов (страховой премии)

В соответствии с п.п. 5 п. 1 ст. 253 НК РФ расходы на обязательное и добровольное страхование относятся к расходам, связанным с производством и реализацией. Порядок включения в состав расходов, принимаемых в целях исчисления налога на прибыль, расходов на обязательное и добровольное имущественное страхование установлен ст. 263 НК РФ и зависит от вида страхования.
Согласно п. 2 ст. 263 НК РФ расходы по обязательным видам страхования (установленные законодательством Российской Федерации) включаются в состав прочих расходов в пределах страховых тарифов, утвержденных в соответствии с законодательством Российской Федерации и требованиями международных конвенций. Если данные тарифы не утверждены, расходы по обязательному страхованию включаются в состав прочих расходов в размере фактических затрат.
Размеры страховых тарифов для договоров ОСАГО утверждены постановлением Правительства Российской Федерации от 8.12.05 г. № 739. На основании п. 6 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде взносов на добровольное страхование, кроме взносов, указанных в ст. 263 НК РФ.
Добровольное страхование гражданской ответственности владельцев транспортных средств в п. 1 ст. 263 НК РФ отдельно не упоминается. Расходы на добровольное страхование ответственности в целом учитываются при расчете налога на прибыль, в случае если страхование является условием осуществления налогоплательщиком деятельности:
в соответствии с международными обязательствами Российской Федерации или общепринятыми международными требованиями (п.п. 8 п. 1 ст. 263 НК РФ);
в соответствии с законодательством РФ (пп. 10 п. 1 ст. 263 НК РФ).
Действующим законодательством не предусмотрено, что осуществление добровольного страхования гражданской ответственности владельцев автотранспортных средств является условием осуществления какой-либо деятельности. Следовательно, такие расходы не могут быть признаны в целях исчисления налога на прибыль. Данная позиция выражена в письмах Минфина России от 7.09.05 г. № 03-03-02/74), УФНС по г. Москве от 26.03.09 г. № 16-15/028077.3.
Следует обратить внимание на то, что до 2009 г. суды поддерживали налогоплательщиков в отнесении на расходы, принимаемые в целях исчисления налога на прибыль, страховых взносов (страховых премий) по договорам добровольного страхования гражданской ответственности владельцев транспортных средств (постановления ФАС Северо-Западного округа от 26.06.08 г. № А56-15666/2007, ФАС Уральского округа от 9.04.08 г. № Ф09-8603/07-С3, от 11.04.07г. № Ф09-2375/07-С3 и др.).
Однако в новой редакции ст. 263 НК РФ слова "страхование имущества" были заменены словами "имущественное страхование", а п.1 указанной статьи был дополнен п.п. 10, согласно которому в целях налогообложения прибыли учитываются страховые взносы по не перечисленным в данной статье видам добровольного имущественного страхования, если в соответствии с законодательством Российской Федерации такое страхование является условием осуществления налогоплательщиком своей деятельности.
В результате с 2009 г. положения ст. 263 НК РФ не позволяют однозначно включить расходы на добровольное страхование гражданской ответственности владельцев транспортных средств в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, за исключением тех случаев, когда такое страхование является условием осуществления налогоплательщиком деятельности в соответствии с международными обязательствами Российской Федерации или общепринятыми международными требованиями.

(Продолжение следует.)
Е. АСТАХОВА, к.э.н., доцент, начальник отдела внутреннего контроля и аудита ЗАО "Аудиторская компания "Цигельницкий и партнеры"